Закон о бухгалтерском учете ст 13

Общие требования к бухгалтерской (финансовой) отчетности

Статья 13. Общие требования к бухгалтерской (финансовой) отчетности

Информация об изменениях:

Федеральным законом от 21 декабря 2013 г. N 357-ФЗ в часть 1 статьи 13 настоящего Федерального закона внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2014 г.

1. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна составляться на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, а также информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами.

2. Экономический субъект составляет годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, если иное не установлено другими федеральными законами, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета.

3. Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный год.

Федеральным законом от 23 июля 2013 г. N 251-ФЗ часть 4 статьи 13 настоящего Федерального закона изложена в новой редакции, вступающей в силу с 1 сентября 2013 г.

4. Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется экономическим субъектом в случаях, когда законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета, договорами, учредительными документами экономического субъекта, решениями собственника экономического субъекта установлена обязанность ее представления.

5. Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный период менее отчетного года.

6. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения.

7. Бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется в валюте Российской Федерации.

8. Бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта.

9. Утверждение и опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляются в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами.

Федеральным законом от 21 декабря 2013 г. N 357-ФЗ часть 10 статьи 13 настоящего Федерального закона изложена в новой редакции, вступающей в силу с 1 января 2014 г.

10. В случае опубликования бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая подлежит обязательному аудиту, такая бухгалтерская (финансовая) отчетность должна опубликовываться вместе с аудиторским заключением.

11. В отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности не может быть установлен режим коммерческой тайны.

12. Правовое регулирование консолидированной финансовой отчетности осуществляется в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено иными федеральными законами.

См. схему «Бухгалтерская отчетность»

См. комментарии к статье 13 настоящего Федерального закона

base.garant.ru

О внесении изменений в статьи 13 и 18 Федерального закона «О бухгалтерском учете»

Внести в Федеральный закон от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2011, № 50, ст. 7344; 2013, № 51, ст. 6677) следующие изменения:

а) дополнить частью 71 следующего содержания:

«71. Бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Экономический субъект обязан обеспечить возможность изготовления копии на бумажном носителе бухгалтерской (финансовой) отчетности, созданной в виде электронного документа.»;

б) в части 8 слова «экземпляра на бумажном носителе» исключить;

а) в части 1 слова «орган государственной статистики по месту государственной регистрации» заменить словами «налоговый орган по месту нахождения экономического субъекта»;

б) части 2 — 4 изложить в следующей редакции:

«2. Обязательный экземпляр составленной годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности представляется в виде электронного документа по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота, являющегося российской организацией и соответствующего требованиям, утверждаемым федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации. При представлении обязательного экземпляра составленной годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая подлежит обязательному аудиту, аудиторское заключение о ней представляется в виде электронного документа вместе с такой отчетностью либо не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным годом, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.

3. Обязательные экземпляры бухгалтерской (финансовой) отчетности вместе с аудиторскими заключениями составляют государственный информационный ресурс. Заинтересованным лицам обеспечивается доступ к информации, содержащейся в указанном государственном информационном ресурсе, за исключением случаев, когда в интересах сохранения государственной тайны такой доступ должен быть ограничен.

4. Форматы представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности и аудиторского заключения о ней в виде электронных документов, порядок представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности и аудиторского заключения о ней, а также правила пользования государственным информационным ресурсом, предусмотренным частью 3 настоящей статьи, утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.»;

в) дополнить частями 5 и 6 следующего содержания:

«5. За предоставление информации, содержащейся в государственном информационным ресурсе, предусмотренном частью 3 настоящей статьи, взимается плата, если иное не установлено настоящей статьей. Размер и порядок взимания указанной платы устанавливаются Правительством Российской Федерации.

6. Предоставление информации, содержащейся в государственном информационным ресурсе, предусмотренном частью 3 настоящей статьи, государственным органам и органам местного самоуправления осуществляется без взимания платы.».

1. Настоящий Федеральный закон вступает в силу с 1 января 2019 года.

2. Обязательный экземпляр годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности представляется в виде электронного документа в срок, установленный частью 2 статьи 18 Федерального закона «О бухгалтерском учете» (в редакции настоящего Федерального закона):

а) субъектами малого предпринимательства — начиная с отчетности за 2019 год;

б) иными экономическими субъектами — начиная с отчетности за 2018 год.

3. Обязательный экземпляр годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2018 год представляется в срок, установленный частью 2 статьи 18 Федерального закона «О бухгалтерском учете» (в редакции настоящего Федерального закона), субъектами малого предпринимательства в виде электронного документа или на бумажном носителе.

www.eg-online.ru

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ ст 21 (ред. от 31.12.2017)

Статья 21. Документы в области регулирования бухгалтерского учета

1. К документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся:

1) федеральные стандарты;

2) отраслевые стандарты;

2.1) нормативные акты Центрального банка Российской Федерации, предусмотренные частью 6 настоящей статьи;

3) рекомендации в области бухгалтерского учета;

4) стандарты экономического субъекта.

2. Федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению, если иное не установлено этими стандартами.

3. Федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности устанавливают:

1) определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия их к бухгалтерскому учету и списания их в бухгалтерском учете;

2) допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета;

3) порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации для целей бухгалтерского учета;

4) требования к учетной политике, в том числе к определению условий ее изменения, инвентаризации активов и обязательств, документам бухгалтерского учета и документообороту в бухгалтерском учете, в том числе виды электронных подписей, используемых для подписания документов бухгалтерского учета;

5) план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения, за исключением планов счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и некредитных финансовых организаций и порядка их применения;

6) состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств;

7) условия, при которых бухгалтерская (финансовая) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период;

8) состав последней и первой бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;

9) состав последней бухгалтерской (финансовой) отчетности при ликвидации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;

10) упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для экономических субъектов, имеющих право применять такие способы в соответствии с настоящим Федеральным законом.

4. Федеральные стандарты могут устанавливать специальные требования к бухгалтерскому учету (включая учетную политику, план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения) организаций бюджетной сферы, а также требования к бухгалтерскому учету отдельных видов экономической деятельности.

5. Отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности.

6. Планы счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и некредитных финансовых организаций и порядок их применения, порядок отражения на счетах бухгалтерского учета отдельных объектов бухгалтерского учета и группировки счетов бухгалтерского учета в соответствии с показателями бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитных организаций и некредитных финансовых организаций, формы раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитных организаций и некредитных финансовых организаций устанавливаются нормативными актами Центрального банка Российской Федерации.

7. Рекомендации в области бухгалтерского учета принимаются в целях правильного применения федеральных и отраслевых стандартов, уменьшения расходов на организацию бухгалтерского учета, а также распространения передового опыта организации и ведения бухгалтерского учета, результатов исследований и разработок в области бухгалтерского учета.

8. Рекомендации в области бухгалтерского учета применяются на добровольной основе.

9. Рекомендации в области бухгалтерского учета могут приниматься в отношении порядка применения федеральных и отраслевых стандартов, форм документов бухгалтерского учета, за исключением установленных федеральными и отраслевыми стандартами, организационных форм ведения бухгалтерского учета, организации бухгалтерских служб экономических субъектов, технологии ведения бухгалтерского учета, порядка организации и осуществления внутреннего контроля их деятельности и ведения бухгалтерского учета, а также порядка разработки этими лицами стандартов.

10. Рекомендации в области бухгалтерского учета не должны создавать препятствия осуществлению экономическим субъектом его деятельности.

11. Стандарты экономического субъекта предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета.

12. Необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно.

13. Стандарты экономического субъекта применяются равным образом и в равной мере всеми подразделениями экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения.

14. Экономический субъект, имеющий дочерние общества, вправе разрабатывать и утверждать свои стандарты, обязательные к применению такими обществами. Стандарты указанного субъекта, обязательные к применению основным обществом и его дочерними обществами, не должны создавать препятствия осуществлению такими обществами своей деятельности.

15. Федеральные и отраслевые стандарты и предусмотренные частью 6 настоящей статьи нормативные акты Центрального банка Российской Федерации не должны противоречить настоящему Федеральному закону. Отраслевые стандарты и предусмотренные частью 6 настоящей статьи нормативные акты Центрального банка Российской Федерации не должны противоречить федеральным стандартам. Рекомендации в области бухгалтерского учета, а также стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным, отраслевым стандартам и предусмотренным частью 6 настоящей статьи нормативным актам Центрального банка Российской Федерации.

16. Федеральные и отраслевые стандарты, а также программа разработки федеральных стандартов утверждаются нормативными правовыми актами в установленном порядке с учетом положений настоящего Федерального закона.

17. Документы для организации и ведения бухгалтерского учета Центральным банком Российской Федерации, в том числе план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения, утверждаются в порядке, установленном Федеральным законом от 10 июля 2002 года N 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)».

fzrf.su

Закон «О бухгалтерском учете». Практические вопросы применения

В целом рассматривать данную тему целесообразно в последовательности, заданной положениями Федерального закона от 6.12.11 г. № 402-ФЗ (далее – Закон № 402-ФЗ), но начать необходимо со ст. 30 «Особенности применения настоящего Федерального закона».

О необходимости стабильности в эпоху перемен

Значимость приведенного положения трудно переоценить. Смысл его в том, что какими бы «отсталыми» с точки зрения МСФО ни были действующие сегодня российские ПБУ, они тем не менее должны до их отмены или замены неукоснительно выполняться и отчетность должна составляться именно в соответствии с их требованиями. Напомним, что:

во-первых, достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная по правилам, установленным нормативными актами по бухгалтерскому учету (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.07.99 г. № 43н, далее – ПБУ 4/99). Безусловно, имеются в виду российские нормативные акты;

во-вторых, в аудиторском заключении должно быть указано, в соответствии с какими установленными правилами составлена бухгалтерская отчетность. Например: «в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности», «в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности». Употребление в аудиторском заключении слов «в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности» недопустимо (п. 7 письма Минфина России от 24.01.11 г. № 07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 год»).

Указывая на то, что отчетность аудируемой организации составлена в соответствии с российскими правилами, аудиторы берут на себя соответствующую ответственность перед пользователями отчетности.

Поэтому при наличии применяемых российских правил использовать при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности, игнорируя их, МСФО неправомерно.

Обратим также внимание на то, что в п. 1 ст. 30 Закона № 402-ФЗ речь идет о продолжении применения не нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, а именно правил ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности. Потому что, как увидим ниже, с одной стороны, в силу исторических причин в указанных актах содержатся и небухгалтерские нормы, к которым ст. 30 Закона № 402-ФЗ не относится, а с другой – далеко не во всех нормативных актах по бухгалтерскому учету содержатся правила в строгом понимании этого слова.

Что есть противоречие Закону

В связи с этим необходимо определить, в какой из двух возможных ситуаций нужно считать, что положения нормативных актов по бухгалтерскому учету, сформулированные в соответствии с утратившим силу Федеральным законом от 26.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ), противоречат Закону № 402-ФЗ:

в Законе № 402-ФЗ сказано иное, чем в нормативном акте;

в Законе № 402-ФЗ ничего не сказано по данному вопросу, а в нормативном акте соответствующее положение имеется.

Первая ситуация не вызывает сомнений в том, что противоречие налицо, и применяться, безусловно, должно правило, установленное Законом № 402-ФЗ. А вот считать противоречием второй случай, аргументируя тем, что нормативный акт предоставляет не предусмотренные Законом № 402-ФЗ права или налагает не установленные им обязанности, было бы, думается, нелогичным. Противоречие предполагает наличие как минимум двух сторон, элементов, аспектов, между которыми оно и возникает. Здесь же есть только одна сторона (элемент) – положение нормативного акта, и чему же оно противоречит? Как-то не вяжется со здравым смыслом!

Таким же пониманием второй ситуации, как видится, руководствуется и Минфин России. Об этом свидетельствует, например, указание в Информации № ПЗ-10/2012 на то, что руководителем экономического субъекта должен утверждаться перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов. Такая норма, содержавшаяся в п. 3 ст. 9 Закона № 129-ФЗ, в Законе № 402-ФЗ отсутствует, но сохранилась в п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н (далее – Положение по ведению бухгалтерского учета). Считая дальнейшее применение данной нормы вполне возможным, Минфин России тем самым рассматривает ее как не противоречащую Закону № 402-ФЗ.

Отчетность организаций, применяющих «упрощенку»

Вопрос о том, должны ли быть в бухгалтерской отчетности организаций – «упрощенцев», составляемой в 2013 г., сравнительные данные за предыдущие периоды, решается на основе норм ПБУ 4/99. Эти нормы требуют, чтобы бухгалтерская отчетность давала достоверное и полное представление в том числе об изменениях в финансовом положении организации, что достигается путем приведения по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, данных минимум за два года – отчетный и предшествующий отчетному (пп. 6, 10 ПБУ 4/99).

Может ли организация, которая на основании п. 3 ст. 4 Закона № 129-ФЗ прежде не составляла бухгалтерскую отчетность, считать, что для нее 2013 г. является первым отчетным периодом и соответственно не приводить в отчетности сравнительные данные? Вопрос неоднозначный.

С одной стороны, согласно обоим законам «О бухгалтерском учете» истекший год может не считаться первым отчетным периодом только у организаций, созданных в IV квартале (пп. 1, 2 ст. 14 Закона № 129-ФЗ, пп. 1, 2 ст. 15 Закона № 402-ФЗ). С другой, если организация не должна была ранее составлять бухгалтерскую отчетность, то, возможно, для нее первым отчетным периодом будет считаться год, когда такая обязанность возникла.

Второй вариант возможен только в случае, если полагать правомерным использование организациями, применяющими «упрощенку», п. 3 ст. 4 Закона № 129-ФЗ. Минфин России считал это неправомерным (письмо от 7.06.12 г. № 03-04-06/3-157 и др.), поэтому с его точки зрения 2013 г. не может считаться для указанных организаций законным первым отчетным периодом. При противоположном подходе (отраженном, например, в письме ФНС России от 15.07.09 г. № ШС-22-3/[email protected] «Об отсутствии обязанности по представлению в налоговые органы бухгалтерской отчетности организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения», ссылающимся, в частности, на Определение Конституционного суда РФ от 13.06.06 г. № 319-О) 2013 г. может считаться для организаций-«упрощенцев» первым отчетным годом, а значит, впервые в составляемой бухгалтерской отчетности могут отсутствовать «входящие» данные за предшествующие отчетные периоды.

По нашему мнению, предпочтение следует отдать второй позиции. Единственное правило, на основании которого можно было бы решить коллизию между приведенными нормами Закона № 129-ФЗ и корпоративного законодательства, – это правило приоритета специальных норм перед общими, и оно, как представляется, свидетельствует в пользу первенства положений Закона № 129-ФЗ (Минфин России, напротив, специальными, а следовательно, и приоритетными называет нормы корпоративного законодательства – письма от 6.11.09 г. № 07-02-06/231, от 20.04.09 г. № 03-11-06/2/67).

Отметим, что никто не собирается заставлять небольшие организации (а именно они используют упрощенную систему налогообложения) применять в полной мере все действительно непростые правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности по МСФО, которые уже содержатся и будут в ускоренном темпе появляться в российских стандартах в ближайшие два года . Уже сейчас во многих ПБУ имеются нормы о возможности неприменения субъектами малого предпринимательства и социально ориентированными некоммерческими организациями отдельных положений или всего ПБУ целиком. Сводный список этих возможностей представлен Минфином России в Информации № ПЗ-3/2012 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства» (с учетом дальнейших не отраженных в нем нововведений).

Предполагается, что План Министерства финансов Российской Федерации на 2012 – 2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности, утвержденный приказом Минфина России от 11.11.11 г. № 440 (далее – План по развитию бухгалтерского учета), будет выполнен в основном в 2013–2014 гг.

Кроме того, приказами Минфина России от 17.08.12 г. № 113н и от 04.12.2012 № 154н субъектам малого предпринимательства и социально ориентированным некоммерческим организациям дано право составлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность по упрощенным (укрупненным) формам. Микропредприятия и социально ориентированные некоммерческие организации могут вести бухгалтерский учет по простой системе (без применения двойной записи) (приказ Минфина России от 18.12.12 г. № 164н). И в Информации № ПЗ-10/2012 Минфин России всячески «успокаивает» небольшие организации: для применяющих упрощенную систему налогообложения допустимым является применение для регистрации и накопления информации о всех фактах хозяйственной жизни только одного регистра бухгалтерского учета – книги (журнала) учета фактов хозяйственной жизни.

Наконец, в Законе № 402-ФЗ в качестве одного из принципов регулирования бухгалтерского учета установлено упрощение способов ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства и отдельных форм некоммерческих организаций (п. 3 ст. 20) .

Критерии отнесения организаций к субъектам малого предпринимательства и микропредприятиям содержатся в п.1 ст.4 Федерального закона от 24.07.07 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (с учетом постановления Правительства РФ от 9.02.13 г. № 101), к социально ориентированным некоммерческим организациям – в п. 1 ст. 31.1 Федерального закона от 12.01.96 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях».

Особая роль Отчета о движении денежных средств

Таким образом, теперь Отчет о движении денежных средств (ОДДС) законодательно приравнен по своей значимости к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. От этого ОДДС не перестал быть частью приложений к двум первым отчетам (п. 1 ст. 14 Закона № 402-ФЗ, пп. 2, 4 приказа Минфина России от 2.07.10 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»), но из всех приложений он один назван в Законе № 402-ФЗ отдельно.

Чем это обусловлено, понятно: баланс и отчет о финансовых результатах составляются «по начислению», вследствие чего стандартной является ситуация, когда бухгалтерская прибыль есть, а денег нет, и для выплаты дивидендов приходится брать заем или кредит. Может быть и наоборот: прибыли нет, а оборотных денежных средств достаточно. Поэтому, чтобы пользователь бухгалтерской (финансовой) отчетности имел более полное и точное представление о финансово-экономической ситуации, в которой находится отчитывающаяся организация, важно дополнить данные, сформированные на основе принципа начисления, информацией, составленной «по оплате».

Поэтому и в РСБУ, и в МСФО есть отдельный стандарт, посвященный ОДДС, – Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011), утвержденное приказом Минфина России от 2.02.11 г. № 11н, и МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств».

Практический вывод из сказанного будет следующим. В позапрошлом году при первом применении ПБУ 23/2011 многие организации не смогли полностью реализовать все его требования, например по свернутому отражению денежных потоков, связанных с НДС (п.п. «б» п. 16). И аудиторы вынуждены были иногда смотреть на это сквозь пальцы. С вступлением в силу Закона № 402-ФЗ, подчеркнувшим особую значимость ОДДС, такие вольности и поблажки должны уйти в прошлое.

Бухгалтерский стандарт – прежние прерогативы

Что такое способ учета, определяется в п.4 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина России от 6.10.08 г. № 106н. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Как видим, методологической основой способа учета являются способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов. Способы группировки фактов хозяйственной жизни, т.е. их квалификации (например, еще незавершенные капитальные вложения или уже основное средство) определяются тем, что в каждом ПБУ названо условиями признания. Способы погашения можно считать частью оценки, поскольку тем самым устанавливается, по какой нетто-стоимости будут показаны в балансе погашаемые активы и обязательства.

Значит, никакой другой документ, кроме ПБУ (стандарта), регулировать эти вопросы – условия признания и оценка – не имел права.

Не изменилась эта ситуация и с вступлением в силу Закона № 402-ФЗ. В нем установлено, что стандарт бухгалтерского учета – документ, устанавливающий минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения бухгалтерского учета (п. 3 ст. 3), к которым относятся те же условия признания и оценка: определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия их принятия и списания в бухгалтерском учете, допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета, порядок пересчета их стоимости, выраженной в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации для целей бухгалтерского учета (п.п. 1–3 п. 2 ст. 21).

Практическое значение изложенного заключается в том, что оно дает ключ к решению целого ряда спорных вопросов формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе остающейся актуальной, как показывает аудиторская практика, проблеме расходов будущих периодов.

Факт шире и «влиятельнее» операции

Определение сделки дается в ст. 153 ГК РФ: сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. В свете этой дефиниции открытым остается вопрос о том, имелось ли в виду в Законе № 402-ФЗ то, что в перспективе в бухгалтерском учете и отчетности должно будет отражаться одно лишь заключение гражданско-правовых договоров, поскольку они в соответствии с рассматриваемым определением способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Событием, по-видимому, должно считаться то, что происходит независимо от желания и воли организации. Примеры таких фактов хозяйственной деятельности приведены в приложении 1 к Положению по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98), утвержденному приказом Минфин России от 25.11.98 г. № 56н (далее – ПБУ 7/98).

Тогда на долю операции остаются такие, скажем, действия, как создание различных резервов, которые, с одной стороны, не являются сделками (не меняют права и обязанности организации) или событиями (предпринимаются по воле организации), а, с другой, оказывают влияние на финансовое положение (стоимость актива в балансе показывается за вычетом резерва) и финансовый результат деятельности организации (сумма резерва отражается в прочих расходах).

Вместе с тем внутреннее перемещение ценностей, даже отражаемое по счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты», не является операцией, поскольку влияния ни на что перечисленное не оказывает. В качестве примера сделки, не оказывающей в соответствии с правилами бухгалтерского учета влияния на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации, укажем ситуацию, предусмотренную п. 21 проекта нового ПБУ «Доходы организации», размещенного на официальном сайте Минфина России: выручка не признается в бухгалтерском учете в случае обмена продукции, товаров, работ, услуг на сходные по характеру использования в деятельности организации и стоимости продукцию, товары, работы, услуги.

Актив и имущество: в чем различие

Имущество – категория не бухгалтерская, а гражданско-правовая, означающая вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права (ст. 128 ГК РФ). В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 2 ст. 132 ГК РФ).С имуществом неразрывно связан вопрос о правах на него, при этом для вещной части имущества основным из этих прав является право собственности: собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом (п. 1 ст. 209 НК РФ).

Из связки «имущество – собственность» неизбежно следовало, что и имущественная обособленность организации («мое» – на балансе, «не мое» – за балансом) определялась Законом № 129-ФЗ через сугубо правовой признак права собственности: имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации (п. 2 ст. 8). А это в свою очередь препятствовало реализации в полной мере требования приоритета содержания перед формой, в соответствии с которым отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности должно производиться исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования. Причем само это требование было введено в российский бухгалтерский учет почти 20 лет назад (п. 2.3 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/94), утвержденного приказом Минфина России от 28.07.94 г. № 100).

Актив – понятие не гражданского законодательства, а бухгалтерского, и вопрос о праве собственности на актив не ставится, поэтому в Законе № 402-ФЗ данное право не упоминается. В то же время принцип имущественной обособленности остается незыблемым: согласно п. 5 ПБУ 1/2008 при формировании учетной политики предполагается, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности). Однако определяться имущественная обособленность будет в дальнейшем на основе уже не права собственности, а, как это и делается в МСФО, перехода связанных с активом рисков (его утраты и повреждения, причинения им вреда) и выгод (возможности извлекать с его помощью доход).

На практике это возможно будет сделать только по мере включения условия о переходе рисков в федеральные стандарты по бухгалтерскому учету (ПБУ) (условие о возможности извлечения дохода в них уже есть). До тех пор, пока условием признания выручки от реализации товаров является переход права собственности на них от организации-продавца к покупателю (п.п. «г» п. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 32н), имущественная обособленность в силу п. 1 ст. 30 Закона № 402-ФЗ должна по-прежнему определяться на основе права собственности на вещную часть имущества организации.

Расходы будущих периодов

Внимательный читатель сразу отметит сходство приведенной формулировки с нормой п. 32 Положения по ведению бухгалтерского учета о том, что при составлении бухгалтерской отчетности организация руководствуется настоящим Положением, если иное не установлено другими положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Именно на основе этой нормы в совокупности с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и решался в 2011–2012 гг. вопрос о представлении в бухгалтерском балансе расходов будущих периодов. С вступлением в силу Закона № 402-ФЗ этот подход не изменился, а только еще более утвердился посредством приведенной формулировки. Состоял он, напомним кратко, в следующем.

Расходы будущих периодов могут являться «законным», правомерным объектом бухгалтерского учета и отчетности (выделяемым при его существенности по отдельной строке баланса в составе группы статей «Запасы») только в случаях, когда они упоминаются в положениях (стандартах) по бухгалтерскому учету. Таких случаев, как известно, два: п. 39 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденного приказом Минфина России от 27.12.07 г. № 153н, и пп. 16, 21 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденного приказом Минфина России от 24.10.08 г. № 116н. Соответственно упоминание расходов будущих периодов в документах, не являющихся ПБУ (стандартами), например в п. 94 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.01 г. № 119н, не дает основания для автоматического появления такого объекта учета, как расходы будущих периодов, в бухгалтерском учете и отчетности.

Закон № 402-ФЗ эту позицию подтвердил и закрепил, поскольку четко обозначил, что только федеральные стандарты (к которым Методические указания не относятся) могут вводить или допускать иные объекты учета, чем активы. Причем именно те активы, условия признания которых, как сказано в п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета, установлены нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если, конечно, при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности серьезно относиться к тому, что написано в законодательстве и не считать, что слова «федеральными стандартами» (а ранее – «положениями (стандартами)») являются лишь художественным образом, который каждый волен толковать по-своему.

Надо ли составлять промежуточную отчетность

В п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и в п. 51 ПБУ 4/99 однозначно сказано, что промежуточная отчетность составляться должна. Казалось бы, все ясно. Однако дело в том, что в обоих ПБУ и в Законе № 129-ФЗ наряду с приведенными нормами о составлении отчетности есть нормы и о ее представлении. В Законе № 402-ФЗ эти два вопроса как бы «слиты» в один, что вполне логично, ибо зачем составлять промежуточную отчетность, если ее не надо никому представлять. Поэтому для окончательного прояснения ситуации необходимо обратиться к нормам ПБУ о представлении отчетности.

Пункт 86 Положения по ведению бухгалтерского учета ничем помочь не может, поскольку в нем сказано, что организации обязаны представлять квартальную отчетность в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации. Круг замкнулся: Закон № 402-ФЗ отсылает к нормативным правовым актам, нормативный правовой акт апеллирует к законодательству о бухгалтерском учете, частью которого согласно ст. 4 Закона № 402-ФЗ являются нормативные правовые акты.

Зато п. 52 ПБУ 4/99, которым установлено, что представление промежуточной бухгалтерской отчетности производится в случаях и порядке, предусмотренных законодательством Российской Федерации или учредительными документами организации, дана подсказка: если вопрос о представлении промежуточной отчетности не решен на законодательном уровне, пусть организация решит его для себя самостоятельно. При этом следует иметь в виду, что принимать решение о необходимости и частоте составления промежуточной отчетности должен не главный бухгалтер, а единоличный или коллегиальный орган управления организации. Учитывая предстоящий пересмотр ПБУ 4/99, не обязательно закреплять это решение в учредительных документах.

Такова формальная сторона вопроса. На практике, как показывает зарубежный опыт, крупный и средний бизнес вряд ли откажется от ежеквартального составления промежуточной отчетности. Небольшим ООО с 2–3 учредителями (один из которых к тому же еще является и генеральным директором), которые «и так все знают» из данных оперативного управленческого учета, промежуточная отчетность, возможно, действительно не нужна. Тем более что в налоговые органы и в органы статистики надо представлять только годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность (п. 5 ст. 23 НК РФ, ст. 18 Закона № 402-ФЗ).

Нелегкая судьба Методических указаний

В настоящее время важно понимать, какие из действующих документов, регулирующих бухгалтерский учет, имеют статус нормативных актов по бухгалтерскому учету и содержат правила бухгалтерского учета. Прежде всего это касается Методических указаний, которых сейчас насчитывается пять .

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.03 г. № 91н, Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфином России от 28.12.01 г. № 119н, Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.02 г. № 135н, Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденные приказом Минфина России от 17.02.97 г. № 15, Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.95 г. № 49.

В соответствии с п. 2 ст. 5 Закона № 129-ФЗ Методические указания имели двойственный статус. С одной стороны, они были обязательны для исполнения, с другой – не являлись нормативными актами по бухгалтерскому учету, о чем говорилось в букве «и» в п.п. «в» данного пункта («другие нормативные акты и Методические указания по вопросам бухгалтерского учета»).

Таким образом, Методические указания не относились и не относятся к тем актам, которым должна была соответствовать бухгалтерская отчетность, чтобы быть достоверной.

Кроме того, на положения Методических указаний не распространяется норма п. 1 ст. 30 Закона № 402-ФЗ. Методические указания (и даже «другие нормативные акты») не были документами, устанавливающими правила бухгалтерского учета, поскольку эта функция Законом №129-ФЗ делегирована положениям (стандартам) по бухгалтерскому учету (п.п. «б» п. 2 ст. 5). Не предусматривает таких документов, как Методические указания, и ст. 21 «Документы в области регулирования бухгалтерского учета» Закона № 402-ФЗ.

По-видимому, правы те специалисты, которые полагают, что с формальной точки зрения с 1 января 2013 г. Методические указания утратили силу. Хотя в практическом отношении для целого ряда случаев это порождает трудноразрешимые проблемы, например для учета операций по договору лизинга.

Исходя из того, что согласно п. 2 ст. 5 Закона № 129-ФЗ правила бухгалтерского учета могли устанавливать только положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, требует отдельного анализа вопрос, распространяется ли норма п. 1 ст. 30 Закона № 402-ФЗ о действенности прежних правил бухгалтерского учета на положения не являющихся ПБУ и методическими указаниями «других нормативных актов по бухгалтерскому учету», которые не должны были содержать таких правил. Одним из наиболее актуальных примеров такого акта является приказ Минфина России от 2.07.10 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее – приказ № 66н).

В продолжение публикации будут рассмотрены рекомендации Минфина России, изложенные в письме от 9.01.13 г. № 07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год».

www.klerk.ru